第四节　会计计量

会计计量是指为了将符合确认条件的会计要素登记入账，并列报于会计报表而确定其金额的过程。会计计量由计量单位和计量属性两个方面组成。计量单位是会计进行计量时所采用的尺度，计量属性是指被计量的对象所具有的某方面的特征。

一、计量单位

计量单位的选择必然面临三方面的问题：一是以何种度、量、衡为计量单位；二是在以货币为计量单位既定的前提下，应选择哪国或哪种货币作为会计计量单位；三是在选定某种货币作为会计计量单位的情况下，为使会计信息具有可比性，应如何确定单位货币所具有的标准购买力。

（一）实物计量单位与货币计量单位

人类早期计量经济活动所采用的计量单位是实物计量单位，随着商品经济的不断发展，货币计量单位产生。由于货币计量单位能够对不同类型或不同计量特征的经济活动进行统一计量，从而使货币逐步取代实物计量单位成为计量经济活动的主要单位，进而产生了一种专门以货币为计量单位的记录行为，这种记录行为就是会计。因此，可以说，会计之所以能够被称为会计，就是因为它选择了货币这种特殊的计量单位，从而使其既可以对经济活动进行“零星计之”，也可以对经济活动进行“综合计之”。据考证，我国在春秋战国时期，就已出现了以货币为计量单位的记录行为。到秦代，随着度量衡在全国范围内的统一，货币单位已取代实物单位在会计记录中占据主导地位。在西方，2 000多年前的计量是以实物计量为主的，中世纪的庄园主会计已混用了实物计量单位与货币计量单位，到12～13世纪，意大利地中海沿岸地区银行业极为繁荣，复式簿记逐渐萌生，货币逐步成为主要计量单位。货币计量单位的广泛应用为以复式簿记为代表的现代会计的产生奠定了重要基础。

（二）统一计量单位与记账本位币

在西方，分布在地中海沿岸的国家规模较小且数量较多，不同的国家往往使用不同的货币，国与国之间的贸易异常发达。在这种特殊环境下，企业的经济活动往往会涉及多种货币，这给会计计量带来了许多不便。因此，人们开始有意识地选择一种统一的货币作为会计的计量单位。卢卡·帕乔利多次提及要使用统一计量单位，如在日记账簿和分类账簿中要求有统一的货币计量单位，在计算总数时，只能采用同一种货币计量单位，因为不同种类的货币不适于汇总。总体来说，当货币计量单位在会计计量中的地位确定以后，由于国际贸易及跨国经营情况的存在，一个企业的经营活动有可能会涉及多种货币。在多种货币并存的情况下，为保证会计统一计量的需要必须选择其中一种货币作为统一货币计量单位，这种被选为统一计量单位的货币就是记账本位币。我国规定，会计核算以人民币为记账本位币。

（三）名义货币与不变币值

在货币计量单位选定之后，会随之出现一个问题，即同一货币单位在不同时间往往会有不同的购买力。货币购买力的变化可能是物价变动造成的，也可能是货币本身的价格变动，即通货膨胀或通货紧缩造成的。币值不断变化带来的一个问题就是在不同时间取得的同一资产、负债项目的价值信息不具有可比性。为解决这一问题，人们通常会在以下两种计量单位中做出选择，即名义货币计量单位和不变币值计量单位。

名义货币计量单位，即一般意义上的货币计量单位。这种货币计量单位仅仅是一种名义上的单位或标尺，不特指具体的购买力，在具体使用时也不考虑货币购买力的变化。这种货币计量单位可以在币值相对稳定或虽有变化但变化幅度不大的环境下使用。现行会计实务中选用的计量单位通常都采用名义货币计量单位。

不变币值计量单位又称一般购买力单位，是指具有特定购买力的货币单位。一般来讲，在物价相对稳定时期，也就是说在币值不变假设基本成立时期，通常以名义货币单位作为货币计量单位，而在物价变动较为频繁或波动幅度较大时期，则可以选择具有特定购买力的货币单位作为计量单位，即所谓不变币值计量单位。从理论上讲，企业可以选用任一时点具有特定购买力的货币单位作为不变币值，如在确定2020年12月31日资产项目的金额时，可以选用2015年12月31日的人民币货币单位作为不变币值，也可以选用2018年12月31日的人民币货币单位作为不变币值。在会计实务中，企业通常选用报告期末的价格作为不变币值，对于其他时点的货币金额，可以先通过对比该时点的货币购买力与报告期末货币购买力之比确定物价指数，然后通过物价指数将该时点的货币金额换算为按不变币值表示的金额。不变币值计量单位通常在物价变动或通货膨胀较为严重的环境下采用。

二、计量属性

（一）会计计量属性的含义

在计量单位既定的情况下，会计计量必须解决的一个重要问题就是计量属性的问题。计量属性是指计量客体能够用特定计量单位测定或计量的某一特性或某一方面。任何事物都可以从不同方面，针对其某一特性进行量化，如对一物体而言，可以用其空间特性，如长度、宽度、高度、体积来反映其特征；也可以用其物理特性，如密度、比重、温度等反映其特征；还可以用其时间特性，如物体过去、现在或将来的形状、温度等反映其特征。到底选取哪一方面或哪一特性作为其基础计量属性，取决于这一方面或这一特性是否能体现该物体的本质特征。可见，计量属性是计量客体本身的某一可测量或度量的特性或外在表现，它是一种不以人的意志为转移的客观存在。

会计计量是以货币计量单位实施的价值计量，这就决定了会计计量属性必须是计量客体能够用货币单位测定或计量的方面。计量客体的价值量可以从多个方面来计量，从而表现为不同的计量属性。从时间特性来看，计量客体的价值量可以是某个特定时点的价值量，具有典型意义的时点包括计量客体形成时的价值量、现时持有的价值量以及将来脱手时的价值量，即所谓的历史价值、现行价值以及未来价值。从不同的价值测定角度来看，计量客体的价值量又可以分为基于买方视角的价值量和基于卖方视角的价值量，前者又称为投入价值量或成本，后者又称为产出价值量或市价。我们将以上两种角度相结合可以得到六种基本计量属性。常见计量属性如表1-6所示。

在以上六种基本计量属性中，未来成本和未来市价一般只在财务预测、财务分析或管理会计中使用。在会计计量过程中使用未来成本或未来市价时，必须通过折现的方法将其与现行价格置于同一可比的基础之上，即将未来成本或未来市价表现的未来现金流出量或现金流入量折合成当前成本或当前市价。因此，在会计计量过程中的未来成本或未来市价，通常表现为未来现金流量的现值。历史市价是在过去的交易中因资产变现而形成的价格，从现时来看，已售出的资产已不存在于企业，因此历史市价对资产计价而言已失去现实意义。现行市价作为一种通用的计量属性，在实际使用时往往根据使用目的的不同存在多种变形或扩展形式，如在对存货计价时，通常使用“可变现净值”概念、在理想交易环境下的现行市价往往被称为“公允价值”等。鉴于此，目前在财务会计中使用的计量属性通常包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。

（二）常用会计计量属性

（1）历史成本。历史成本又称实际成本，是取得或制造某一财产物资时实际支付的现金或其他等价物。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或现金等价物的金额，或者按照购置资产时付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或资产的金额，或者按照承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或现金等价物的金额计量。历史成本是目前我国会计计量的基本方法，它贯穿财务会计的始终。在采用历史成本的情况下，要求对企业的资产、负债、所有者权益等项目的计量应当基于经济业务的实际交易成本，而不考虑随后市场价格变化的影响。例如，企业购入一台设备作为固定资产使用，在取得该固定资产时以实际支付的价款作为其入账价值，确定该固定资产的入账价值就是其历史成本。

（2）重置成本。重置成本又称现行成本，是指按照当前的市场条件，重新取得同样的一项资产所需要支付的现金或现金等价物。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或相似资产所需支付的现金或现金等价物金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或现金等价物的金额计量。重置成本是现在时点的成本，在会计实务中一般在盘盈固定资产时使用。

（3）可变现净值。可变现净值是指在正常生产经营过程中，以资产预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。我国会计准则规定，企业会计期末对存货按成本与可变现净值孰低法计量。

（4）现值。现值是指对某一资产的未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的一种计量属性。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。现值通常应用于非流动资产可收回金额和以摊余成本计量的金融资产价值的确定等方面。相对于可变现净值，现值计量考虑了货币时间价值因素的影响。

（5）公允价值。公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。公允价值计量主要应用于交易性金融资产、其他债权投资的计量等方面。相对于历史成本计量，公允价值计量所提供的会计信息具有更高的相关性。

根据我国会计准则的规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。

课后小结

主要术语中英文对照

1.会计计量Accounting Measurement

2.重置成本Replacement Cost

3.计量单位Unit of Measure

4.可变现净值Net Reliable Value

5.计量属性Measurement Attributes

6.现值Present Value

7.历史成本Historical Cost

8.公允价值Fair Value

9.记账本位币Recording Currency

复习思考题

什么是计量属性？会计采用哪几种计量属性？

练习题

一、单选题

1.下列计量属性中，由真实交易形成的是（　）。

A.历史成本

B.重置成本

C.可变现净值

D.公允价值

2.某企业甲材料账面成本为80元，加工成A产品对外销售估计价格为200元，将甲材料加工为A产品估计发生的生产成本为60元， A产品的销售费用和销售税费分别为30元和20元，甲材料的可变现净值为（　）元。

A.90

B.80

C.150

D.200

3.“除法律、行政法规和国家统一的会计准则另有规定者外，企业不得自行调整其账面价值。”上述规定所遵守的会计计量属性是（　）。

A.公允价值

B.重置成本

C.可变现净值

D.历史成本

4.在（　）计量下，资产按照现在购买相同或相似资产所需支付的现金或现金等价物的金额计量。

A.历史成本

B.重置成本

C.可变现净值

D.现值

5.企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用（　）。

A.历史成本

B.重置成本

C.可变现净值

D.现值

二、多选题

1.对历史成本的评价，下列说法中正确的有（　）。

A.数据容易取得，方便操作

B.相关性强

C.能够被核实和验证

D.不同时期的会计信息可能缺少可比性

E.资产的账面价值可能会脱离实际价值

2.对公允价值计量的评价，下列说法中正确的有（　）。

A.可以提高会计信息的相关性

B.可能会提高会计信息的可靠性

C.容易操纵，可能会被滥用

D.可能会降低会计信息的可靠性

E.绝大多数情况下，一个项目的公允价值能够很容易地确定

3.下列选项中，属于计量属性的有（　）。

A.历史成本

B.可变现净值

C.公允价值

D.现值

三、判断题

1.实物计量单位早于货币计量单位产生。（　）

2.我国规定，会计核算以人民币为记账本位币。（　）

3.现行会计实务中选用的计量单位通常都采用不变币值计量单位。（　）

参考答案

一、单选题

1.A 2.A 3.D 4.B 5.A

二、多选题

1.ACDE 2.ACD 3.ABCD

三、判断题

1.√ 2.√ 3.×